В Новый год - с новыми правилами налогового администрирования. (Продолжение. Начало в № 232 (2442) от 14.12.2006.)

С 1 января 2007 года налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых превышает 250 человек, обязаны будут представлять налоговые декларации в налоговый орган в электронном виде, а с 1 января 2008 года эта обязанность будет распространяться на организации с числом работников более 100 человек.

Закон о налоговом администрировании ввел в Налоговый кодекс понятие "уточненная налоговая декларация" и указал, что при обнаружении налогоплательщиком ошибок, не приводящих к занижению налога, налогоплательщик вправе представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

В соответствии с ныне действующей редакцией НК РФ налогоплательщик, представляющий уточненную налоговую декларацию о доплате налога, освобождается от налоговой ответственности, только если налогоплательщик:

а) обнаружил ошибку самостоятельно, а не с помощью налоговых органов;

б) представил уточненную декларацию до момента, когда ему стало известно о назначении у него выездной налоговой проверки;

в) на момент подачи уточненной налоговой декларации налогоплательщик уплатил недоимку и пени.

В новом году появляется новое основание для освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности: когда уточненная налоговая декларация подается за уже проверенный выездной проверкой налоговый период, и налоговый орган, проводивший проверку, данного нарушения не обнаружил.

Если же налогоплательщик представил уточненную декларацию с суммой налога к уменьшению, то это обстоятельство дает налоговому органу право провести повторную выездную проверку за тот налоговый период, за который подана уточненная декларация.

При отсутствии финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщик представляет налоговую декларацию по упрощенной форме.

Зачет переплат налогов

В ныне действующей редакции Налогового кодекса зачеты по налогам могут быть осуществлены только при условии, когда переплата и недоимка имеются в отношении одного бюджета.

В соответствии с Законом о налоговом администрировании зачеты по налогам будут осуществляться при условии, если переплата и недоимка имеется по налогам "соответствующего вида". Поскольку под понятием "виды налога" подразумеваются федеральные, региональные и местные налоги, то условие об одноименности бюджета для целей проведения зачета теряет свое значение.

Так будет с 1 января 2008 года. То есть с указанной даты возможен зачет излишне уплаченного в федеральный бюджет налога на прибыль в счет уплаты задолженности по налогу на прибыль, который зачисляется в республиканский бюджет.

В случае несвоевременного возврата излишне уплаченного налога подлежат начислению проценты по ставке рефинансирования ЦБ РФ.

Современная редакция Налогового кодекса нечетко регулирует вопрос о том, в каком порядке и какой орган осуществляет начисление процентов в случае несвоевременного возврата излишне уплаченного налогоплательщиком налога. Судебная практика исходит из того, что проценты за несвоевременный возврат переплаченных налогов начисляются, только если налогоплательщик этого требует в судебном порядке.

Закон о налоговом администрировании четко устанавливает, что в случае, если возврат суммы излишне уплаченного налога осуществляется с нарушением установленных сроков, налоговым органом на сумму излишне уплаченного налога, которая не возвращена в установленный срок, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику за каждый календарный день нарушения срока возврата.

Таким образом, с 1 января 2007 года проценты за несвоевременный возврат налогов - это не просто абстрактное право налогоплательщика, а обязанность налоговых органов.

Налоговая ответственность

В соответствии с нынешней редакцией Налогового кодекса РФ обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, следовательно, освобождающим от налоговой ответственности (штрафа), признается выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных уполномоченными государственными органами по вопросам применения законодательства о налогах и сборах.

Законом о налоговом администрировании данная норма дополнена. Освобождение от налоговой ответственности применяется не только в случае, если разъяснения даны конкретному налогоплательщику, но и тогда, когда разъяснения даны неопределенному кругу лиц.

Освобождение от налоговой ответственности по данному основанию не применяется, если разъяснение финансового, налогового или иного органа основано на неполной или недостоверной информации, предоставленной налогоплательщиком.

Ныне действующий Налоговый кодекс не запрещает начислять пени даже в том случае, если неуплата налога налогоплательщиком стала результатом выполнения им письменных разъяснений налоговых или иных органов. В данном случае налогоплательщик освобождается только от применения к нему мер ответственности - штрафа. Данное положение дел было обусловлено тем, что пеня есть компенсационно-восстановительная мера, но не мера налоговой ответственности. Закон о налоговом администрировании установил новое, причем позитивное для налогоплательщика, положение, согласно которому в случае, если неуплата налога налогоплательщиком стала результатом выполнения им письменных разъяснений налоговых, финансовых или иных государственных органов, то на данную недоимку пеня не начисляется.

Новым обстоятельством, смягчающим налоговую ответственность для физических лиц при совершении ими налогового правонарушения, согласно Закону о налоговом администрировании стало тяжелое материальное положение физического лица.

Установлено, что лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности, если со дня совершения нарушения и до момента вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности истекли 3 года.

В действующей редакции Налогового кодекса продление срока давности привлечения к налоговой ответственности предусмотрено не было. Правовая возможность такого продления обосновывалась позицией Конституционного суда РФ, в соответствии с которой срок давности не может распространяться на тех налогоплательщиков, которые противодействуют налоговым органам в проведении мероприятий налогового контроля.

Вышеуказанная правовая позиция была полностью воспринята Законом о налоговом администрировании. Срок давности может быть продлен в том случае, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате.

Критерии активности противодействия проверяемого лица в проведении в отношении его мероприятий налогового контроля Закон о налоговом администрировании не установил, их должна выработать практика.

Особый порядок приостановления срока давности привлечения к налоговой ответственности установил Закон о налоговом администрировании для случаев, когда проверяемое лицо воспрепятствует доступу должностным лицам налоговых органов на территорию или в помещение для проведения налоговой проверки.

В данном случае течение срока давности приостанавливается со дня составления акта о воспрепятствовании доступа на территорию налогоплательщика. Течение срока давности возобновляется со дня предоставления доступа на территорию налогоплательщика.

Обжалование актов налоговых органов

В новой редакции Налогового кодекса сохранена возможность обжалования решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган. Исходя из существующей практики, процент обращений налогоплательщика в вышестоящий налоговый орган с жалобой на решение нижестоящего налогового органа невелик. Более результативным является разрешение спора в арбитражном суде.

По ныне действующему Налоговому кодексу подача жалобы на решение налогового органа в вышестоящий налоговый орган не приостанавливает исполнение обжалуемого акта.

Закон о налоговом администрировании вводит новый, до настоящего времени неизвестный, институт в отношениях по обжалованию решений налогового органа по результатам налоговых проверок - апелляционную жалобу.

Решение по результатам налоговой проверки вступает в силу по истечении 10 дней со дня вручения налогоплательщику.

Последствием подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган является фактическое приостановление вступления в силу решения нижестоящего налогового органа. Так, в соответствии с новой редакцией НК РФ в случае, если в течение 10 дней с момента получения налогоплательщик подаст апелляционную жалобу на решение налогового органа по результатам проверки, такое решение вступает в силу только со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом.

Апелляционная жалоба подается только на решение налогового органа, которое не вступило в силу (в течение 10 дней после получения).

Апелляционная жалоба на соответствующее решение налогового органа подается не прямо в вышестоящий налоговый орган, а через налоговый орган, который вынес обжалуемое решение. Нижестоящий налоговый орган обязан в течение 3 дней со дня поступления указанной жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

Вышестоящий налоговый орган должен принять решение по жалобе в течение одного месяца со дня ее получения. О принятом решении в течение 3 дней сообщается лицу, подавшему жалобу.

Если в течение 10 дней после получения решения налогоплательщик не подал апелляционную жалобу, то право на подачу апелляционной жалобы утрачивается. В этом случае налогоплательщик вправе подать жалобу на решение в вышестоящий налоговый орган в общеустановленном порядке, однако в этом случае исполнение обжалуемого решения не приостанавливается.

Срок давности административного (внесудебного) обжалования вступившего в законную силу решения налогового органа по результатам проверки - 1 год с момента вынесения обжалуемого решения.

Приостановить исполнение обжалуемого решения вышестоящий налоговый орган в данном случае вправе, но не обязан.

Таким образом, с 1 января 2007 года налогоплательщик, получивший решение по результатам налоговой проверки, имеет следующие варианты действий в случае своего несогласия с принятым решением налогового органа.

Во-первых, в течение 10 дней после получения решения налогоплательщик готовит и подает апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган. Решение налоговой инспекции вступает в законную силу только после рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом. После этого, если решение не устраивает налогоплательщика, он может обжаловать его в суде в установленный срок - 3 месяца с момента вступления в законную силу решения налогового органа.

Следующий вариант такой. Налогоплательщик не подает апелляционную жалобу, а сразу готовит заявление в суд, и как только решение налоговой инспекции вступит в силу, обжалует его в суде.

Третий вариант - если налогоплательщик пропустил сроки для подачи апелляционной жалобы, для подачи заявления в суд, то в течение года с момента вынесения решения может обратиться с обычной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Новый порядок обжалования решений налогового органа призван усилить роль внесудебного обжалования. Кроме того, с 1 января 2009 года налогоплательщик вправе будет обжаловать решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.

* * *

Приведут ли описанные изменения к эффективности рассмотрения споров налогоплательщика с налоговыми органами, зависит прежде всего не от формы, которая описана в законе, а от содержания отношений налогоплательщика с налоговыми органами. Если налоговые органы будут озабочены прежде всего исполнением плана по сбору налогов и использовать для этого все предоставленные им полномочия, то подача жалобы в вышестоящий налоговый орган будет просто формальностью, выполнением условия для рассмотрения спора в суде.

(Продолжение читайте в "ВиД" за четверг 21 декабря 2006 г.)